Voraussetzungen für das Vorliegen einer sog. Übermaßrente -
Versorgungsanwartschaft aufgrund Barlohnumwandlung als verdeckte
Gewinnausschüttung.
1. Sind Versorgungsbezüge in Höhe eines festen
Betrages zugesagt, der wegen der Annahme eines ansteigenden
säkularen Einkommenstrends im Verhältnis zu den Aktivbezügen am
Bilanzstichtag überhöht ist (sog. Überversorgung), so ist die nach §
6a EStG zulässige Rückstellung für Pensionsanwartschaften nach
Maßgabe von § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Satz 4 EStG unter
Zugrundelegung eines angemessenen Vomhundertsatzes der jeweiligen
letzten Aktivbezüge zu ermitteln (Bestätigung der ständigen
Rechtsprechung des BFH-Urteils vom 13. November 1975 IV R 170/73,
BFHE 117, 367, BStBl II 1976, 142).
2. Eine Überversorgung ist regelmäßig anzunehmen, wenn die
Versorgungsanwartschaft zusammen mit der Rentenanwartschaft aus der
gesetzlichen Rentenversicherung 75 v.H. der am Bilanzstichtag
bezogenen Aktivbezüge übersteigt (Bestätigung der ständigen
Rechtsprechung des BFH). Nicht um Aktivbezüge in diesem Sinne
handelt es sich bei vGA (Bestätigung des Senatsurteils vom 30. Juli
1997 I R 65/96, BFHE 184, 297, BStBl II 1998, 402).
3. Der Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH oder eine diesem
nahe stehende Person wird regelmäßig nur dann auf die Barauszahlung
von Lohn verzichten und mit dessen Umwandlung in eine
Versorgungsanwartschaft einverstanden sein, wenn sein
Versorgungsanspruch ausreichend besichert ist.
4. Fest zugesagte prozentuale Rentenerhöhungen sind keine ungewissen
Erhöhungen i.S. des § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Satz 4 EStG. Solange
solche Rentenerhöhungen im Rahmen angemessener jährlicher
Steigerungsraten von regelmäßig max. 3 v.H. bleiben, nehmen sie
keinen Einfluss auf das Vorliegen einer Überversorgung (Bestätigung
des Senatsurteils vom 31. März 2004 I R 79/03, BFHE 206, 52, BStBl
II 2004, 940). Sie sind überdies auch bezogen auf eine zugesagte
Invaliditätsrente bereits in der Anwartschafts- und nicht erst in
der Leistungsphase rechnerisch in die Ermittlung des Teilwerts der
Anwartschaft einzubeziehen.
5. Sagt eine GmbH ihrem als Arbeitnehmer angestellten beherrschenden
Gesellschafter oder einer diesem nahe stehenden Person "spontan" die
Zahlung einer Zusatzvergütung für die Erbringung besonderer
Leistungen zu, so ist die gezahlte Vergütung regelmäßig vGA, wenn
die Zusage nicht vor den erbrachten Leistungen erteilt wird.